Єдиний державний реєстр судових рішень
ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 березня 2022 рокуЛьвівСправа № 140/8301/21 пров. № А/857/23701/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача Шинкар Т.І.,
суддів Обрізка І.М.,
Іщук Л.П.,
секретаря судового засідання Кахнич Г.П.,
розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Плахтій Н.Б.), ухвалене у відкритому судовому засіданні в м.Луцьк о 12 год. 02 хв. 11 листопада 2021 року, повне судове рішення складено 22 листопада 2021 року, у справі №140/8301/21 за позовом Приватної фірми «Техагробуд» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В :
Приватна фірма «Техагробуд» звернулася в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.07.2021 №0039370701.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року позов задоволено.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Підприємство включене до плану-графіка проведення документальних планових перевірок як таке, що відповідає показнику платників податків з незначним ступенем ризику, перевірка яких проводиться не частіше раз на три роки. Суд першої інстанції вказав, що ПК України встановлений мораторій на проведення планових перевірок з 18 березня 2020 року по останній день місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України. Суд першої інстанції зазначив, що законодавчо встановлений мораторій на проведення документальних перевірок діяв з 18.03.2020 по 09.02.2021, зупинення терміну проведення перевірок, які були розпочаті до введення мораторію, не потребувало прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом, з огляду на що безпідставними є твердження представника позивача про відсутність наказів про зупинення та поновлення термінів проведення перевірки. Суд першої інстанції відхилив доводи позивача про безпідставність проведення перевірки та порушення порядку її проведення з огляду на їх необґрунтованість. Суд першої інстанції вказав, що для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій. Суд першої інстанції дійшов висновку, що у бухгалтерському та податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, можуть вважатися не підтвердженими. Суд першої інстанції вказав, що контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними. Суд першої інстанції дійшов висновку, про обґрунтованість та підставність позовних вимог ПФ «Техагробуд», з огляду на що податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 09.07.2021 №0039370701 визнав протиправним та скасував.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що контрагенти позивача участі у біржових аукціонах по закупівлі лісосировини, з якої виготовлялись заготовки дубові, не приймали, документи від таких про походження даного товару не надано. Скаржник вказує, що будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Скаржник зазначає, що ознакою господарської операції є те, що така повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вважає, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення контролюючий орган діяв правомірно, в межах законодавчо наданих повноважень.
Товариство подало відзив на апеляційну скаргу, вказавши, що наведені скаржником норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами. Вказує, що всі придбані у контрагентів - постачальників лісозаготовки експортовано іноземним контрагентам, для чого отримано відповідні, встановлені законом сертифікати. Також зазначає, що відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання господарської операції. Також представник Товариства подав додаткові пояснення на апеляційну скаргу щодо господарських операцій.
В судове засідання 02.03.2022 учасники справу явку повноважних представників не забезпечили, належним чином повідомленні про дату, час та місце розгляду справи, що відповідно до частини 2 статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) не перешкоджає розгляду справи.
Відповідно до положень статті 229 та статті 230 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося, секретарем забезпечено ведення протоколу судового засідання.
Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України не відповідає.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що Приватна фірма «Техагробуд» зареєстрована як юридична особа 24.02.1999, основний вид економічної діяльності - 16.10 Лісопильне та стругальне господарство.
21.02.2020 ГУ ДПС у Волинській області видано наказ №599 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПФ «Техагробуд» з 17.03.2020, тривалістю 10 робочих днів. Перевірку наказано провести за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2019, з метою дослідження питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства (т.1, а.с.29).
Посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПФ «Техагробуд» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, за наслідками якої складено акт перевірки від 05.03.2021 №1874/07-01/30297312 (т.1, а.с.50-96).
Згідно з висновками акта перевірки від 05.03.2021 №1874/07-01/30297312, встановлено порушення Товариством, зокрема, пп.14.1.13 п.14.1 ст. 14, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, ст.4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5, 7, 21 П(С)БО №15 «Дохід», п.6 П(С)БО 16 «Витрати» в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 582 944 грн, в тому числі за 2017 на 414 954 грн, за 2018 на 167 990 грн.
Не погодившись з висновками акта перевірки, ПФ «Техагробуд» подала заперечення, які розглянуті ГУ ДПС у Волинській області та відхилені (т.1, а.с.40-49).
На підставі акта перевірки від 05.03.2021 №1874/07-01/30297312 ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.04.2021 №0020630701, яким ПФ «Техагробуд» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств (з урахуванням штрафних санкцій) на 728 680,00 грн (т.1, а.с.124-125)
Не погодившись із зазначеним рішенням, ПФ «Техагробуд» в порядку адміністративного оскарження подала скаргу до ДПС України (т.1, а.с.126-128), яка своїм рішенням від 07.07.2021 частково задовольнила скаргу, скасувала податкове повідомлення-рішення від 09.04.2021 №0020630701 в частині 87 441,60 грн. застосованих штрафних санкцій (т.1, а.с.129-136).
З урахуванням рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 07.07.2021 прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.07.2021 №0039370701, яким ПФ «Техагробуд» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 641 238,40 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 582 944 грн, за штрафними санкціями - 58 294,40 грн (т.1, а.с.138).
Не погоджуючись з висновками акта перевірки та податковим повідомленням-рішенням, вважаючи таке протиправним, ПФ «Техагробуд» звернулась із позовом до суду.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з частиною 1 статті 67, пункту 1 частини 2 статті 92 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.
Відповідно до підпункту 9.1.1 пункту 9.1 статті 9 Податкового кодексу України, в редакції чинній у період, який перевірявся, (далі - ПК України) податок на прибуток підприємств віднесено до загальнодержавних податків.
Згідно з підпунктом 133.1.1 пункту 133.1 статті 133 ПК України платниками податку на прибуток підприємств - резидентами є суб`єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Згідно з пунктом 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказу Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - П(С)БО 15) дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Пунктом 7 П(С)БО 15 встановлено, що дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
Відповідно до пункту 8 П(С)БО 15 дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Згідно з пунктом 21 П(С)БО 15 дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.
Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
Відповідно до пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказу Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - П(С)БО 16) витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань (пункт 5 П(С)БО 16).
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
В акті перевірки від 05.03.2021 №1874/07-01/30297312 контролюючим органом зазначено, що перевіркою повноти визначення задекларованих ПФ «Техагробуд» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2017 по 31.12.2019 встановлено їх заниження на загальну суму 3238575 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 23058298 грн., за 2018 рік на суму 933277 грн., внаслідок фінансово-господарських взаємовідносин з придбання заготовок дубових обрізних у контрагентів, в яких відсутні трудові та матеріальні ресурси, складські та виробничі приміщення, а саме з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 .
Контролюючим органом зазначено, що згідно з інформації з відкритих джерел, а саме даних інтернет ресурсу PROZORRO.GOV.UA вказані ФОПи участі в біржових аукціонах по закупівлі лісосировини, з якої виготовлялись заготовки дубові, участі не приймали. Придбані заготовки дубові обрізні ПФ «Техагробуд» разом з заготовками дубовими обрізними власного виробництва експортовано за межі митної території України. При цьому, контролюючим органом встановлено, що серед одержувачів сировини для виготовлення заготовок дубових попередньо вказані ФОПи не перебувають.
Враховуючи відсутність у ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 трудових ресурсів (найманих працівників) та основних засобів, виробничих та складських приміщень для виробництва та зберігання заготовок дубових необрізних, відсутність придбання і походження лісосировини для виготовлення заготовок дубових перевіркою встановлено, що господарські операції між ПФ «Техагробуд» та вказаними контрагентами не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, які економічно необхідні для здійснення такої діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської та економічної діяльності.
Контролюючим органом з огляду на вказане встановлено неправомірне (всупереч частини 1 і другої статті 9 (з урахуванням абзаців п`ятого та одинадцятого статті 1 ) Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88) складання та підписання видаткових накладних між ПФ «Техагробуд» та ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , а також неправомірне (всупереч норм частини 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.1.2 Положення №88) перенесення неправомірно складених та підписаних видаткових накладних до облікових регістрів.
У розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Отже, у податковому обліку господарські операції та витрати за ними мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996 від 16.07.1999, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.
Згідно з пунктом 2.1 Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Відповідно до пункту 2.2 Положення підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (пункт 2.4 Положення).
Згідно з пунктом 2.15 вказаного Положення первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників. У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.
З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. Перевірці підлягають фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.
При цьому, мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Як встановлено судом першої інстанції господарські операції із ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 підтверджуються долученими до матеріалів справи копіями: договорів купівлі-продажу; видаткових накладних; товарно-транспортних накладних; платіжних доручень про оплату.
Проте, з метою вдосконалення організації роботи з реалізації необробленої деревини в країні, створення прозорого механізму ціноутворення, розвитку конкурентних засад у торгівлі деревиною, для забезпечення нею зростаючих потреб вітчизняних деревообробних підприємств, установ, організацій та населення, Наказом Державного комітету лісового господарства України від 19 лютого 2007 року №42 «Щодо вдосконалення механізмів продажу необробленої деревини» затверджено Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини, чинне у період, що перевірявся, (далі - Положення).
Згідно з пунктом 1.1 Положення таке регулює порядок реалізації усієї необробленої деревини, заготовленої підприємствами, які здійснюють заготівлю деревини як постійні користувачі лісових ресурсів, за винятком дров паливних, деревини, яка використовується для розвитку матеріально-технічної бази (будівництво, ремонт тощо) постійних лісокористувачів відповідно до затверджених кошторисів, деревини, використання якої передбачено колективними договорами, деревини для індивідуального ремонту та будівництва згідно з поданими заявами, деревини для забезпечення потреб соціальної сфери, а також деревини для забезпечення потреб виробничих деревообробних підрозділів постійних лісокористувачів.
Пунктами 1.2, 1.3, 1.5 Положення встановлено, що реалізація необробленої деревини всіма постійними лісокористувачами здійснюється через аукціони з продажу необробленої деревини на біржі.
Аукціони з продажу необробленої деревини проводяться 1 раз у квартал на базі товарних бірж, розташованих в обласних центрах і створених відповідно до Закону України Про товарну біржу та Господарського кодексу України. Участь у торгах можуть брати суб`єкти господарської діяльності, котрі займаються переробкою деревини.
Не реалізована на товарних біржах необроблена деревина реалізується підприємствами - постійними лісокористувачами по прямих договорах за цінами, не нижчими від тих, що склались на останньому аукціоні.
На аукціони виставляється вся необроблена деревина в обсязі її квартальної заготівлі, окрім дров паливних, деревини, яка використовується для розвитку матеріально-технічної бази (будівництво, ремонт тощо) постійних лісокористувачів відповідно до затверджених кошторисів, деревини, використання якої передбачено колективними договорами, деревини для індивідуального ремонту та будівництва згідно з поданими заявами, деревини для забезпечення потреб соціальної сфери, а також деревини для забезпечення потреб виробничих деревообробних підрозділів постійних лісокористувачів (пункт 2.1 Положення).
Таким чином, суб`єкти господарювання, які здійснюють заготівлю деревини як постійні користувачі лісових ресурсів, реалізацію необробленої деревини повинні здійснювати через аукціони з продажу необробленої деревини на біржі. І лише не реалізована на товарних біржах необроблена деревина може реалізовуватися за прямими договорами за цінами, не нижчими від тих, що склались на останньому аукціоні.
В свою чергу, позивач не надав належних та допустимих доказів на підтвердження того, що ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_5 приймали участі в біржових аукціонах по закупівлі лісосировини, з якої виготовлялись заготовки дубові.
Позивач аргументуючи помилковість висновків контролюючого органу вказує на те, що отриманий від зазначених контрагентів товар (дубові заготовки) в подальшому реалізовано на експорт, на підтвердження чого надано копії вантажно-митних декларацій, товарно-транспортних накладних та сертифікатів про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів для здійснення експортних операцій.
Так, особливий правовий режим експорту та реалізації лісо- та пиломатеріалів визначено Законом України «Про особливості державного регулювання діяльності суб`єктів підприємницької діяльності, пов`язаної з реалізацією та експортом лісоматеріалів» від 08.09.2005 № 2860-IV, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - Закон №2860-IV).
Відповідно до статті 3 Закону № 2860-IV реалізація за межі митної території України в митному режимі експорту суб`єктами підприємницької діяльності лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів, крім передбачених статтями 2 та 2-1 цього Закону, допускається за наявності сертифіката про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів.
Сертифікати про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів видаються підприємствами - постійними лісокористувачами разом з товарно-транспортною накладною.
Право на експорт певної партії лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів, крім передбачених статтями 2 та 2-1 цього Закону, має суб`єкт підприємницької діяльності, що отримав сертифікат про походження на відповідну партію лісо- або пиломатеріалів.
Так, придбані заготовки дубові обрізні ПФ «Texaгробуд» разом з заготовками дубовими обрізними власного виробництва експортовано за межі митної території України, зокрема в адресу фірм ІНФОРМАЦІЯ_1 (Литва), ІНФОРМАЦІЯ_2 (Словаччина), ІНФОРМАЦІЯ_3 (Бельгія).
Однак, суд апеляційної інстанції зауважує, що з аналізу інформації, зазначеної у поданих позивачем копії сертифікатів, даних ТТН-ліс вбачається, що серед одержувачів сировини для виготовлення заготовок дубових не перебувають ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_5 . Найбільшими одержувачами лісосировини були: - ПФ «Texaгробуд» - 1182,375 куб. м. (виготовляло власну продукцію та не реалізовувало вищезазначеним ФОП сировину); - ФОП ОСОБА_7 - 372,82 м. куб. (згідно з даними ЄРПН реалізував неплатникам заготовок дубових у 2017 році - 22,523 куб. м., у 201); - ФОП ОСОБА_8 та ФОП ОСОБА_9 одержували незначні обсяги лісосировини, а саме 11,193 куб. м. та 22,805 куб. м.
Таким чином, на переконання суду апеляційної інстанції, вказане ставить під сумнів об`єктивну можливість ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОПІ ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_5 виготовити заготовки дубові обрізні саме з сировини щодо якої в подальшому подані сертифікати про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів.
Окрім того, подані до матеріалів справи позивачем сертифікати про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів містить інформацію щодо експорту товару за період, який не входить до предмету доказування у цій справі та не був предметом перевірки контролюючим органом.
З врахуванням вказаного, суд апеляційної інстанції вважає помилковим висновок суду першої інстанції щодо надання позивачем належних та допустимих доказів на підтвердження походження деревини від первинного постачальника до кінцевого.
Окрім того, як зазначено контролюючим органом та не спростовано належними та допустимими доказами у справі, у перелічених контрагентів позивача відсутні трудові ресурси (наймані працівники) та основних засобів, виробничі та складські приміщення для виробництва та зберігання заготовок дубових необрізних, а господарські операції між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОПІ ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_5 не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, які економічно необхідні для здійснення такої діяльності, що вказує на відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської та економічної діяльності.
В свою чергу, суд апеляційної інстанції зауважує, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, суб`єкт господарювання повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Згідно з положеннями статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, враховуючи доктрину належної обачності й обережності, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що оскільки позивачем не подано контролюючому органу належні та достатні документи на підтвердження походження деревини, отриманої від вказаних контрагентів, а тому приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідач діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним, а позовні вимоги про скасування такого за встановлених обставин є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.
Оскільки сторони не оскаржують рішення суду першої інстанції в частині відхилення аргументів позивача про безпідставність проведення перевірки та порушення порядку її проведення з огляду на їх необґрунтованість, рішення суду першої інстанції в цій частині не є предметом оцінки та перегляду судом апеляційної інстанції.
Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України, прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що викладені в рішенні суду першої інстанції висновки не відповідають обставинам справи, а тому рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Керуючись статтями 230, 241, 243, 308, 310, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року у справі №140/8301/21 скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову Приватної фірми «Техагробуд» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя-доповідач Т. І. Шинкар судді І. М. Обрізко Л. П. Іщук Повне судове рішення оформлене суддею-доповідачем 12.03.2022 згідно з ч.3 ст.321 КАС України
