Єдиний державний реєстр судових рішень
П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
------------------------
О К Р Е М А Д У М К А
судді П`ятого апеляційного адміністративного суду Коваля М.П.
29 травня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/18496/23
У липні 2023 року Приватне підприємство «МІЦАР І КО» (далі - Позивач, ПП «МІЦАР І КО») звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області (далі - Відповідач, ГУ ДПС в Одеській області) в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області № 7636/15-32-09-02/38534412 від 28.04.2023 року про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в сумі 2 636 321, 90 грн. за роздрібну торгівлю пальним через електронні контрольно-касові апарати, не зазначені у ліцензіях;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області № 7634/15-32-09-02/38534412 від 28.04.2023 року про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в сумі 2 064 801, 12 грн. за роздрібну торгівлю пальним через електронні контрольно-касові апарати, не зазначені у ліцензіях.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року відмовлено ПП «МІЦАР І КО» у задоволенні адміністративного позову до ГУ ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень за безпідставністю.
Вирішуючи спірні питання, суд першої інстанції виходив з того, шо ПП «МІЦАР І КО» у спірні періоди здійснювало реалізацію пального через електронні контрольно-касові апарати (РРО), не зазначені в додатках до ліцензії, який оформлює податковий орган. Виявлені перевіркою порушення не призвели до неправильного обчислення, розрахунку та сплати сум податків, але це не звільняє Позивача від відповідальності, оскільки умовою для застосовування до суб`єктів господарювання фінансових санкцій, встановлених частиною 2 статі 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон № 481/95-ВР), є здійснення роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії на роздрібну торгівлю.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, ПП «МІЦАР І КО» звернулося до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій вважає його таким, що винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права, та без повного з`ясування усіх обставин, які мають значення для справи, тому просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржуване рішення та винести нове, яким повністю задовольнити їх позовні вимоги.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 травня 2024 року апеляційну скаргу задоволено, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року - скасовано та прийнято нове судове рішення, яким адміністративний позов ПП «МІЦАР І КО» - задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області № 7636/15-32-09-02/38534412, №7634/15-32-09-02/38534412 від 28.04.2023 року про застосування фінансових санкцій за роздрібну торгівлю пальним через електронні контрольно-касові апарати, не зазначені у ліцензіях. Стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ПП «МІЦАР І КО» сплачений судовий збір у розмірі 67 100 грн..
Частиною 3 статті 34 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) передбачено, що суддя, не згодний із судовим рішенням за наслідками розгляду адміністративної справи, може письмово викласти свою окрему думку. Про наявність окремої думки повідомляються особи, які беруть участь у справі, без оголошення її змісту в судовому засіданні. Окрема думка приєднується до справи і є відкритою для ознайомлення.
Керуючись вказаними положеннями КАС України, та не погоджуючись із постановою суду апеляційної інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог, вважаю за необхідне зазначити наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, ПП «МІЦАР І КО» має ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним на АЗС терміном дії з 09.07.2019 року по 09.07.2024 року за наступними адресами:
- Одеська обл., Комінтернівський р-н, с. Крижанівка, Дніпропетровська дорога, буд. 25;
- м. Одеса, вул. Комарова, буд. 3.
Головним управлінням ДПС в Одеській області відповідно до наказу від 24.02.2023 року № 1158-п, а також направлень на перевірку від 27.02.2023 року № 2458/25-32-09-02, 2459/25-32-09-02, здійснено перевірку ПП «МІЦАР І КО» за адресою: м. Одеса, вул. Комарова, буд. 3, АЗС, з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв. За результатом фактичної перевірки складено Акт про результати фактичної перевірки від 09.03.2023 року № 4108/15-32-09- 02/38534412, яким встановлено, що на АЗС була видана 09.07.2019 року (строк дії до 09.07.2024 року) ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним № 15170314201900449, в додаток до ліцензії був внесений контрольно-касовий апарат (РРО) АЗС POS Master фіскальний номер 3000200868 (заводський номер TN80090348). На підставі заяви ПП «МІЦАР І КО» 15.12.2022 року ліцензія була переоформлена та був внесений контрольно-касовий апарат (РРО) АЗС POS Mini фіскальний номер 30011029686 (заводський номер TN80081490). В порушення норм статті 15 Закону № 481/95-ВР ПП «МІЦАР І КО» у період з 01.12.2022 року по 14.12.2022 року здійснювало реалізацію пального через електронний контрольно-касовий (реєстратор розрахункових операцій), який не був внесений до діючої ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, а саме через «АЗС POS Mini"» фіскальний номер 30011029686 (заводський номер TN80081490). Загальна вартість реалізованого пального через «АЗС POS Mini» фіскальний номер 3001029686 склала 1 318 160, 95 грн..
За результатами розгляду матеріалів перевірки ГУ ДПС в Одеській винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 7636/15-32-09-02/38534412 від 28.04.2023 року на суму штрафних санкцій 2 636 321, 90 грн. за роздрібну торгівлю пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії (200% вартості реалізованої через такий контрольно-касовий апарат продукції.).
За результатом фактичної перевірки за іншою адресою господарського об`єкту: м. Одеса, вул. Комарова, буд. 3, АЗС, складено Акт про результати фактичної перевірки від 09.03.2023 року № 4107/15-32-09-02/38534412 та встановлено порушення: ст. 15 Закону України від 19.12.1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». ПП «МІЦАР І КО» у період з 07.12.2022 року по 14.12.2022 року здійснювало реалізацію пального через електронний контрольно-касовий апарат (РРО), який не був внесений до діючої ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, а саме через «АЗС POS Mini» фіскальний номер 3001030682 (заводський номер TN80081491), загальна вартість реалізованого пального через «АЗС POS Mini» фіскальний номер 3001030682 склала 1 032 400, 56 грн.. У виданій 09.07.2019 року ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним № 15510314201900448 був внесений контрольно-касовий апарат (реєстратор розрахункових операцій) «АЗС POS Master» фіскальний номер 3000200882 (заводський номер TN80081491). В подальшому, на підставі заяви ПП «МІЦАР І КО» 15.12.2022 року ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним № 15510314201900448 була переоформлена та був внесений контрольно-касовий апарат «АЗС POS Mini» фіскальний номер 3001030682.
За результатами розгляду матеріалів перевірки ГУ ДПС в Одеській області винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 7634/15-32-09-02/38534412 від 28.04.2023 року на суму штрафних санкцій 2 064 801, 12 грн. (200 % вартості реалізованого пального).
Отже, Відповідачем застосовано штрафні санкції на підставі абзацу 11 частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР, яка встановлює відповідальність за «роздрібну торгівлю алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), не зазначений у ліцензії» в розмірі 200 відсотків вартості реалізованої через такий контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) продукції.
В свою чергу, частиною 21 статті 15 Закону № 481/95-ВР (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
За приписами ч.ч. 35, 36, 37, 38 та 39 ст. 15 Закону № 481/95-ВР визначено, що у заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального).
Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в податкових органах.
У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.
Відповідальність за достовірність даних у документах, поданих разом із заявою, несе заявник (ч. 41 ст. 15 Закону № 481/95-ВР).
Положеннями ч.ч. 54 та 55 ст. 15 Закону № 481/95-ВР передбачено, що у разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензії (за винятком змін, пов`язаних з реорганізацією суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або зміною типу акціонерного товариства), суб`єкт господарювання зобов`язаний у місячний термін з дня внесення таких змін звернутися до органу, який видав ліцензію, з відповідною заявою.
Орган, який видав ліцензію, на підставі заяви суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) протягом трьох робочих днів видає суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензію, оформлену на новому бланку з урахуванням змін.
У відповідності до абзацу 11 частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений у ліцензії в розмірі 200 відсотків вартості реалізованої через такий контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) продукції, але не менше 10000 гривень.
Враховуючи викладене, роздрібна торгівля пальним здійснюється виключно через електронний контрольно-касовий апарат, тобто РРО (книгу обліку розрахункових операцій), зазначений у ліцензії. У протилежному випадку, для суб`єктів господарювання настають негативні наслідки фінансового характеру у вигляді накладення на них штрафу, встановленого статтею 17 Закону № 481/95-ВР.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час розгляду справи в апеляційній інстанції, Позивач у спірній період використовував реєстратори розрахункових операцій (РРО), які зареєстровані в Державному реєстрі РРО та внесені до інформаційної системи ДПС відповідно до реєстраційних посвідчень з присвоєнням фіскального номера, але не зазначені у ліцензії (Том І, а.с. 27-37, 41-50).
Задовольняючи апеляційну скаргу Позивача, суд апеляційної інстанції виходив з того, що держава не забезпечила правову визначеність в питанні, ким саме має зазначатися перелік РРО в додатку до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, не визначила форму та зміст ліцензії, порядок внесення змін в додаток до ліцензії що свідчить про недотримання принципу «належного урядування». При цьому, апеляційним судом враховано відсутність негативних наслідків для «інтересів суспільства» від дій Позивача у вигляді ухилення від сплати податків, неналежного обліку чи приховування даних про здійснення роздрібної торгівлі пальним через замінений РРО та порушення принципу «справедливого балансу» в питанні застосування штрафу до Позивача в розмірі 4 701 123, 02 грн. (2 636 321, 90 грн. + 2 064 801, 12 грн.), що є непропорційним втручанням в право мирного володіння майном та неспівмірним тягарем для платника податків, враховуючи обставини даної справи.
Проте, на мою думку, висновки суду апеляційної інстанції про відсутність законодавчого регулювання внесення змін у додаток до ліцензії є необґрунтованим, оскільки додаток до ліцензії є її невід`ємною частиною.
Слід зазначити, що у постанові від 17.02.2022 року по справі № 520/13466/19 Верховний Суд, застосувавши наведені вище норми Закону № 481/95-ВР, виснував, що:
«роздрібна торгівля пальним здійснюється виключно через електронний контрольно-касовий апарат, тобто РРО (книгу обліку розрахункових операцій), зазначений у ліцензії. У протилежному випадку, для суб`єктів господарювання настають негативні наслідки фінансового характеру у вигляді накладення на них штрафу, встановленого статтею 17 Закону № 481/95-ВР. Відповідно до вимог діючого законодавства здійснення діяльності з роздрібної торгівлі пальним є правомірним виключно через РРО, зазначений у ліцензії, незалежно від статусу цього РРО.».
Подібна правова позиція викладена також у постановах Верховного Суду від 20.11.2018 року по справі № 2а-9358/11/1370 та від 01.02.2021 року по справі № 520/5562/19, та відповідно до вимог ч. 5 ст. 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Отже, зміни у додаток до ліцензії на роздрібну торгівлю пальним можуть бути внесені виключно на підставі відповідної заяви суб`єкта господарювання. Факт реєстрації нового РРО не зумовлює у контролюючого органу обов`язку автоматично вносити зміни у додаток до ліцензії на право здійснення торгівлі пальним щодо РРО, через яке здійснюється торгівля пальним.
Оскільки умовою для застосовування до суб`єктів господарювання фінансових санкцій, встановлених частиною 2 статі 17 Закону № 481/95-ВР є здійснення роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії на роздрібну торгівлю, податковим органом правомірно застосовано до Позивача штраф у вигляді винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 28.04.2023 року за № 7636/15-32-09-02/ НОМЕР_1 на суму 2 636 321, 90 грн. та № 7634/15-32-09-02/38534412 на суму 2 064 801, 12 грн. за роздрібну торгівлю пальним через електронні контрольно-касові апарати, не зазначені у ліцензіях.
За таких обставин, вважаю, що Відповідач, приймаючи податкові повідомлення-рішення, які є предметом оскарження, діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та діючими законами України, у зв`язку з чим правові підстави для задоволення позову - відсутні.
Виходячи із зазначених вище підстав, я не згодний із постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 травня 2024 року та вважаю, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову, при цьому доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують. Таким чином, вважаю помилковим висновок суду апеляційної інстанції щодо наявності підстав для задоволення апеляційної скарги Позивача.
Суддя М.П. Коваль
