Правова позиція
Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
згідно з Постановою
від 03 квітня 2025 року
у справі № 400/2777/21
Адміністративна юрисдикція
Щодо віднесення товарів, використаних під час надання послуг із переробки давальницької сировини, до бази оподаткування операцій з надання таких послуг
Фабула справи: ТОВ «МГЗ» звернулося з позовом до управління ДПС, в якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ;
- яким позивачу зменшено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Окружний адміністративний суд рішенням, залишеним без змін постановою апеляційного адміністративного суду, задовольнив позов повністю.
Мотивація касаційної скарги: управління ДПС зазначає, що відсутній висновок Верховного Суду щодо тлумачення та застосування п. 188.1 ст. 188 ПК України у взаємозв`язку з пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу.
Скаржник наполягає, що база оподаткування операцій щодо надання послуг з переробки давальницької сировини обов'язково повинна включати вартість використаних при переробці товарів.
Правова позиція Верховного Суду: аби вважати певні товари «безоплатно наданими», має бути встановлений, перш за все, факт їх фактичного, реального надання одним суб'єктом іншому. Тобто, відповідні операції мають вчинятися платником фактично, а саме супроводжуватися реальним рухом активів, бути підтвердженими відповідними первинними документами.
Варто також навести визначення поняттю постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Таким чином, обов`язковою умовою для кваліфікації певної операції саме як постачання товарів є перехід права власності на товари від однієї особи до іншої.
За умови встановлення факту реальної передачі товару від одного суб'єкта до іншого, для встановлення ознаки «безоплатності» необхідно встановити відсутність будь-якої зустрічної компенсації за переданий товар. Якщо ж має місце хоч якась оплата або інша форма відшкодування вартості - такий товар не підпадає під визначення «безоплатно наданого».
Отже, для цілей оподаткування безоплатною передачею товарів вважаються ситуації, коли отримувач набуває права власності на відповідні товари без жодної оплати.
У спірних правовідносинах позивач надає послуги з переробки давальницької сировини (тобто сировини замовника). У процесі виконання цих послуг виконавець використовує власні товари (наприклад, хімічні реагенти, допоміжні матеріали тощо), які необхідні для технологічного процесу переробки. Ці матеріали не передаються замовнику окремо; вони споживаються або вбудовуються у готову продукцію, яку виконавець передає замовнику за результатами наданих послуг.
Відповідно до ч. 1 ст. 839 ЦК України, підрядник (виконавець) за загальним правилом зобов'язаний виконувати роботи зі своїх матеріалів, якщо інше не встановлено договором
При цьому колегія суддів наголошує, що такі матеріали не виступають самостійним об`єктом поставки у відносинах замовника і виконавця. Зокрема, оплата замовником вартості матеріалів, використаних підрядником для виконання робіт/послуг, не є окремою операцією з постачання товарів, а є компенсацією витрат виконавця при виконанні ним підрядних робіт.
Іншими словами, коли замовник платить за послугу переробки, ця плата охоплює і вартість витрачених виконавцем матеріалів - тому, окремого постачання товарів не відбувається.
Висновки: якщо за умовами договору надання послуг чи виконання робіт виконавець використовує власні матеріали, але не постачає їх окремо, а їх вартість включена у загальну ціну послуг, то такі матеріали не відображаються окремо в первинних документах і податковій накладній як товарне постачання, тому фактично йдеться про єдину операцію з надання послуг, а не про дві операції (продаж чи надання матеріалів + окремо надання послуг).
Об`єктом оподаткування виступає саме послуга з переробки, що надається виконавцем за плату. Вартість використаних виконавцем допоміжних матеріалів враховується під час обліку операції з надання послуг. Таким чином, єдиним об`єктом оподаткування ПДВ в цій ситуації є операція з постачання послуги переробки.
Ключові слова: процедура нарахування ПДВ, доведення реалізації, заниження бази оподаткування, договірна вартість послуг
