Правова позиція
Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
згідно з Постановою
від 13 червня 2024 року
у справі № 823/2287/18
Адміністративна юрисдикція
Щодо особливостей визначення оподатковуваного доходу платника єдиного податку третьої групи, який є платником податку на додану вартість, у разі повернення покупцю товару (робіт, послуг) суми коштів (авансу, передоплати)
ФАБУЛА СПРАВИ
ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС, в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов'язання з єдиного податку з фізичних осіб на 195922,13 грн, а також рішення про анулювання реєстрації (свідоцтва) платника єдиного податку.
Рішенням окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою апеляційного адміністративного суду, позов задоволено повністю.
ОЦІНКА СУДУ
Право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році мають платники єдиного податку за умови неперевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку (пункт 292.16 статті 292 ПК України).
Тобто однією з умов для перебування платника єдиного податку третьої групи (фізичної особи - підприємця) на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності є неперевищення обсягу доходу, визначеного для таких платників у пункті 291.4 статті 291 ПК України (5000000 грн.).
В контексті наведеного слід зазначити, що порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп наведено у статті 292 ПК України.
Так, доходом платника єдиного податку у відповідності до підпункту 1 пункту 292.1 статті 292 ПК України є для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
За правилами пункту 292.6 статті 292 ПК України датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).
Пунктом 292.9 статті 292 установлено, що доходи фізичної особи - платника єдиного податку, отримані в результаті провадження господарської діяльності та оподатковані згідно з цією главою, не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу фізичної особи, визначеного відповідно до розділу IV цього Кодексу.
При цьому згідно положень пункту 292.11 статті 292 ПК України до складу доходу, визначеного цією статтею, не включаються, зокрема, суми коштів (аванс, передоплата), що повертаються покупцю товару (робіт, послуг) - платнику єдиного податку та/або повертаються платником єдиного податку покупцю товару (робіт, послуг), якщо таке повернення відбувається внаслідок повернення товару, розірвання договору або за листом-заявою про повернення коштів.
Наведене у сукупності дає підстави дійти висновку, що доходом платника єдиного податку для фізичної особи - підприємця - є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі.
Винятки, за яких суми коштів не включаються до складу доходу, отримані такою фізичною особою, чітко визначені ПК України.
За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до підпункту 296.1.2 пункту 296.1 статті 296 ПК України платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які є платниками податку на додану вартість, ведуть облік доходів та витрат за формою та в порядку, що встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів такі платники єдиного податку подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги.
Пунктами 5, 6 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат для платників єдиного податку третьої групи, які є платниками податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19 червня 2015 року №579 (положення якого були чинними на момент спірних відносин; далі - Порядок №579), встановлювалося, що записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, окремо про кошти, що надійшли на поточний рахунок платника податку та/або отримано готівкою, фактично безоплатно отримано товари (роботи, послуги) та понесено витрати, зокрема оплачені придбані товари (роботи, послуги), виплачена заробітна плата, сплачено єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування тощо. Платник податку заносить до Книги відомості в такому порядку, зокрема, у розділі I «Доходи»: у графі 2 зазначається отримана сума коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (окремо в готівковій та безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі; у графі 3 вказується сума повернутих коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги та/або передплати; у графі 4 зазначається скоригована сума доходу за продані товари, виконані роботи, надані послуги на суму повернутих коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги та розраховується як різниця граф 2 і 3.
За наведених обставин, встановлення у судовому процесі повернення ФОП суми передоплати за товар у розмірі 1152000,00 грн., Верховний Суд погоджується із судами попередніх інстанцій, що такі операції у відповідності до положень пункту 292.11 статті 292 ПК України та Порядку №579 враховуються при визначенні об'єкта оподаткування та зменшують оподаткований дохід платника єдиного податку третьої групи, який є платником податку на додану вартість, що виключає підстави для висновку про заниження ФОП обсягу доходу, податкового зобов'язання з єдиного податку з фізичних осіб й, як наслідок, перевищення ліміту, встановленого пунктом 291.4 статті 291 ПК України (5000000 грн.), та свідчить про протиправність збільшення контролюючим органом відповідного грошового зобов'язання та анулювання реєстрації (свідоцтва) платника єдиного податку.
ВИСНОВКИ: якщо платник єдиного податку третьої групи, який є платником податку на додану вартість, внаслідок розірвання договору здійснює повернення покупцю товару (робіт, послуг) суми коштів (авансу, передоплати), отриманих у минулих податкових періодах, то така фізична особа - підприємець має право на врахування цієї операції при визначенні оподатковуваного доходу у податковому періоді, у якому таке повернення відбувається, шляхом його коригування.
КЛЮЧОВІ СЛОВА: порядок справляння єдиного податку, облік доходів ФОП, умови спрощеної системи оподаткування
