Правова позиція
Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
згідно з Постановою
від 21 березня 2018 року
у справі № 803/1005/17
Адміністративна юрисдикція
Щодо умови застосування передбачених міжнародних договорами пільг зі сплати податку на доходи нерезидентів у вигляді процентів
Фабула справи: ТОВ «СБЕ Україна Рівне» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки акта перевірки про порушення ним вимог податкового законодавства в частині несплати як податковим агентом за договором позики податку на доходи, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, є хибними, оскільки наявність підстав для застосування пільгової ставки щодо сплати відповідного податку підтверджується довідкою про статус контрагента позивача як резидента Федеративної Республіки Німеччина.
Окружний адміністративний суд у задоволенні позову відмовив повністю. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що позивач не довів наявність законних підстав для застосування пільгової ставки податку, утримуваного при виплаті доходу нерезиденту у вигляді сплати процентів за користування позикою.
Апеляційний адміністративний суд постанову окружного адміністративного суду скасував та прийняв нову постанову, якою позов задоволено повністю: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС. Рішення суду мотивоване, що податковим органом не доведено, що контрагент позивача, статус якого як резидента Федеративної Республіки Німеччина підтверджується належною довідкою, не є бенефіціарними власником доходу (процентів за позикою).
Мотивація касаційної скарги: Головне управління ДФС зазначає, що під час проведення перевірки позивачем не надано документів, які підтверджують, що нерезидент (позикодавець коштів) є бенефіціарним власником процентів, довідки про підтвердження статусу резидента та довідки про сплату нерезидентом суми податку з отриманого у вигляді відсотків доходу, видану компетентним органом Німеччини.
Правова позиція Верховного Суду: відповідно до п. 103.3 ст. 103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
“Фактичний отримувач доходу” не має тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати відповідно до мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків», і з урахуванням таких основних принципів, як «запобігання зловживання положеннями договору». Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і, як свідчить міжнародна практика застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.
Для визнання особи як фактичного отримувача доходу (бенефіціарного власника) необхідним є не тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу, але і того, що така особа повинна бути безпосереднім вигодоотримувачем, тобто особою, яка отримує вигоду від доходу та визначає його подальшу економічну долю. При визначенні фактичного отримувача доходу слід також враховувати виконувані функції та покладені на нерезидента ризики.
Висновки: передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.
Ключові слова: подвійне оподаткування, оподаткування нерезидентів, податок на доходи іноземних юридичних осіб, застосування правил міжнародного договору, підтвердження бенефіціарного статусу нерезидента, порядок визначення фактичного отримувача доходу, пасивні доходи, проценти за позикою
