Правова позиція
Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
згідно з Постановою
від 05 вересня 2018 року
у справі № 804/667/17
Адміністративна юрисдикція
Щодо оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів
Фабула справи: ТОВ «Промислово-фінансова група «Конкорд» (далі - Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС (далі - ГУ ДФС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. На обґрунтування позову зазначило, що висновки ГУ ДФС про заниження Товариством податку на додану вартість (далі - ПДВ) не відповідають вимогам чинного законодавства, оскільки відповідно до пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 ПК України за нульовою ставкою податку на додану вартість оподатковуються операції з міжнародного перевезення вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом, а не діяльність одного з учасників міжнародних перевезень (перевізника), як стверджує відповідач, у зв'язку з чим обов'язок із нарахування та сплати ПДВ по операціям із придбаного у компанії «EXIMA OU» (Естонія) комплексу послуг по організації міжнародного перевезення вантажів у Товариства відсутній.
Постановою окружного адміністративного суду, яка залишена без змін ухвалою апеляційного адміністративного суду, у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що право на застосування нульової ставки ПДВ відповідно до пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 ПК України має платник, який безпосередньо надає транспорті послуги з міжнародного перевезення вантажів, тобто, нульова ставка ПДВ, встановлена для перевізника, не поширюється на послуги, які надає експедитор, як наслідок, за висновками судів, оскільки позивач був отримувачем послуг з транспортно-експедиційного обслуговування від компанії «EXIMA OU» (Естонія), яка виступала експедитором, такі операції підлягають оподаткуванню ПДВ у повному обсязі за основною ставкою 20 відсотків до бази оподаткування. Крім того, суди, враховуючи відсутність в наданих позивачем коносаментах посилань на компанію «EXIMA OU» (Естонія), як перевізника ТМЦ, дійшли висновку про відсутність зв'язку таких документів з транспортно-експедиційними послугами, які компанія «EXIMA OU» (Естонія) надавала на користь Товариства.
Мотивація касаційної скарги: Товариство зазначив про помилковість позиції судів попередніх інстанцій, оскільки загальна сума, сплачена позивачем компанії «EXIMA OU» (Естонія) згідно виставлених інвойсів, складалась не лише з вартості наданих останньою транспортно-експедиторських послуг, а й з вартості послуг по безпосередньому перевезенню вантажу, наданих залученою на підставі сервісного контракту компанією-перевізником «Maersk Line», які у відповідності до положень пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 ПК України оподатковують за нульовою ставкою ПДВ.
Правова позиція Верховного Суду: відповідно до п. 180.2 ст. 180 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.
За змістом абз. «б», «е» п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пп. «ж» п. 186.3 ст. 186 ПК України визначено, що місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (п. 188.1 ст. 188 ПК України).
У відповідності до пп. «а» п. 193.1 ст. 193 ПК України ставка податку встановлюються від бази оподаткування та становить 20 відсотків.
Положеннями п. 194.1 ст. 194 ПК України визначено, що операції, зазначені у статті 185 цього Кодексу, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті «а» п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, яка є основною.
Разом з тим, пп. 186.2.1 п. 186.2 ст. 186 ПК України визначено, що місцем постачання послуг, пов'язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання, є місце фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном.
Як передбачено п. 186.4 ст. 186 ПК України, місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у п. 186.2 і 186.3 цієї статті, є місце реєстрації постачальника.
Відповідно до абз. «а» пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 ПК України операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Отже, з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.
Висновки: якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги). Операції же з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, у свою чергу, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, що надає експедитор.
Ключові слова: договір транспортного експедирування, збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ
